Celem artykułu jest scharakteryzowanie metody aktualizacji należności, która w istotny sposób różni się od metod zwykle prezentowanych w literaturze przedmiotu i na łamach prasy fachowej. Analiza dotychczasowej praktyki w tej kwestii prowadzi do wniosku, że odpisy aktualizujące należności ustalane są w sposób pracochłonny, wątpliwy, jeśli chodzi o ich wiarygodność i co najważniejsze, niezgodny z nadrzędnymi zasadami ustalonymi w teorii rachunkowości. W związku z powyższym wydaje się właściwe rozważenie stosowania metod odmiennych, które wyeliminują wymienione mankamenty.

Należności i obowiązek ich aktualizacji

Dokonywanie wielu transakcji gospodarczych, przy użyciu różnych form zapłaty, a także zwykłe odraczanie terminów płatności w celu zachęcenia nabywcy do zakupu, powoduje powstanie należności. Składniki majątku przedsiębiorstwa klasyfikowane do tej grupy aktywów, zwanej również wierzytelnościami, definiuje się jako zagwarantowane umową i obowiązującymi przepisami prawnymi uprawnienia jednostki do pobrania od kontrahenta (dłużnika) ustalonej kwoty środków pieniężnych, w czasie wyznaczonym umową, za wykonane przez jednostkę na rzecz kontrahenta dostawy, usługi lub inne świadczenia¹.

Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości² należności wykazuje się w bilansie w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem ostrożności³. Kwota wymaganej zapłaty oznacza wyrażoną w złotych kwotę należności, wraz z należnymi odsetkami umownymi lub ustawowymi, której zapłaty przez kontrahenta, według stanu na dzień bilansowy, oczekuje jednostka. Ustalenie kwoty wymaganej zapłaty z reguły nie przysparza trudności, gdyż jest to wielkość obiektywna, wynikająca bezpośrednio z transakcji dokonanej z kontrahentem, potwierdzonej stosownymi dokumentami (faktura VAT, rachunek). Więcej kłopotów przysparza natomiast „zachowanie ostrożności” w procesie wyceny należności. Jest to element w dużym stopniu subiektywny i wyraża się w odniesieniu do należności z uwzględnieniem przy ich prezentacji w sprawozdaniu finansowym odpisów aktualizujących ich wartość wynikających z ryzyka nieściągalności. Ryzyko związane jest z możliwością zaistnienia sytuacji, w której jednostka nie jest w stanie odzyskać przysługującej jej wierzytelności, co powoduje, że nie przedstawia ona ekonomicznej wartości, a więc nie powinna być traktowana jako element aktywów⁴.

Mając na uwadze powyższe ryzyko, jednostka zobowiązana jest do tworzenia odpisów aktualizujących wartość należności, których zadaniem jest „urealnienie” ich kwoty w sprawozdaniu finansowym. Taki odpis z jednej strony pomniejsza wartość ogółu należności wynikającą z ksiąg rachunkowych, a z drugiej ujmowany jest jako pozostały koszt operacyjny. Można zatem powiedzieć, że aktualizacja wartości należności poprzez tworzenie odpisów aktualizujących może mieć znaczący wpływ na obraz jednostki wynikający z jej sprawozdania finansowego, a przez to na decyzje odbiorców informacji zawartych w tym sprawozdaniu. Z tego powodu działania na tym polu powinny być bardzo rozważne i oparte na solidnych podstawach prawnych oraz teoretycznych.

Dotychczasowa praktyka w zakresie aktualizacji należności

W obecnej rzeczywistości gospodarczej większość jednostek stosuje metodę aktualizacji należności polegającą na identyfikowaniu konkretnych należności, w przypadku których występuje duże ryzyko nieściągalności.

Przyczyną tego są przepisy ustawy o rachunkowości, zgodnie z którymi wartość należności aktualizuje się poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty, w odniesieniu do:

[...]