Pytanie podatnika

Czy majątek likwidowanej firmy wniesiony aportem do spółki z o.o. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach zmienił z urzędu postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 19.1.2007 r. (OG/005/186A/PP1/443/2/2006/07) w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej opodatkowania czynności wniesienia majątku jednoosobowej firmy w formie aportu do spółki z o.o.

Stan faktyczny:

Wnioskiem z 15.11.2006 r. (uzupełnionym w dniu 12.12.2006 r.) Anna B. właścicielka firmy usługowo-hand­lowej „A.” w M. zwróciła się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku od towarów i usług w przypadku wniesienia majątku zlikwidowanej firmy w formie aportu, do spółki z o.o.

Przedstawiając stan faktyczny, podatniczka wskazała, że prowadzi firmę usługowo-handlową „A.” od 1999 r. jako osoba fizyczna. Postanowiła ją zlikwidować, a majątek firmy wnieść aportem jako udziałowiec do spółki z o.o. W związku z tym podatniczka postawiła pytanie – co z podatkiem VAT przy likwidacji firmy i przystąpieniu do sp. z o.o.

Zdaniem wnioskującej zgodnie z § 8 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 27.4.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: WykVATR) zwolnione są od podatku wkłady niepieniężne – aporty wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

W dniu 19.1.2007 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach wydał postanowienie, w którym stwierdził, że przedstawione przez stronę we wniosku stanowisko jest prawidłowe.

W uzasadnieniu stwierdził, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej jako VATU) przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Z uwagi na to, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” należy odnieść się do art. 551 Kodeksu cywilnego, według którego przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujące swoim zakresem wszystko, co wchodzi w jego skład.

Wskazano, że na podstawie art. 2 ust. 6 VATU towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W świetle definicji zawartej w art. 2 ust. 6 VATU tak rozumiane przedsiębiorstwo nie kwalifikuje się jako towar.

Dalej organ pierwszej instancji wskazał na § 8 pkt 6 WykVATR, że zwolnione są od podatku m.in. wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

W świetle ww. przepisów organ pierwszej instancji uznał, przeciwnie do wcześniejszego stwierdzenia zawartego w postanowieniu (zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu/oddziału samodzielnie sporządzającego bilans), że dokonanie czynności wniesienia aportem całości przedsiębiorstwa do spółki z o.o. podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie poinformowano, że wniesienie aportem przedsiębiorstwa pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane w trybie art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tylko w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyjaśniono, że podatnik dokonujący czynności wniesienia w formie aportu do spółki z o.o. majątku likwidowanej firmy, w świetle obecnie obowiązujących przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, nie jest zobowiązany do korygowania wcześniej odliczonego podatku naliczonego, ponieważ wniesione aportem towary, usługi i środki trwałe zostały zakupione pierwotnie w celu wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych i po wniesieniu ich do spółki będą wykorzystywane w tym samym celu.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach:

Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach zmienił postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 19.1.2007 r., gdyż zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa, tj. art. 6 pkt 1 VATU.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 VATU przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Przedsiębiorstwem w myśl art. 551 KC jest zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej i swoim zakresem obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład.

Pod pojęciem zbycia przedsiębiorstwa należy rozumieć jakąkolwiek czynność prowadzącą do przeniesienia własności (np. sprzedaż, zamiana, darowizna, aport).

W świetle powyższego wniesienie do spółki z o.o. aportu w formie przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ KC) nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 6 ust. 1 VATU.

Natomiast w myśl § 8 pkt 6 WykVATR, zwolnieniu od podatku VAT podlegają wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

Przepis ten miałby zastosowanie, w sytuacji gdy przedmiotem aportu nie było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ KC, lecz poszczególne składniki jego majątku.

W przedmiotowym wniosku strona wskazała, że myśli o połączeniu swojej firmy ze sp. z o.o., w której udziałowcem jest jej mąż. W związku z tym postanowiła zlikwidować firmę „A.” prowadzoną przez nią jako osoba fizyczna, a majątek wnieść aportem jako udziałowiec do spółki z o.o. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika zatem, iż podatniczka zamierza przenieść aportem majątek firmy jako całość przedsiębiorstwa do sp. z o.o. W tym przypadku czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy również zauważyć, iż zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt VATU, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 5 VATU w przypadkach, o których mowa m.in. w ust. 1, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury” w terminie 14 dni, licząc od dnia zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz zawiadomić o dokonanym spisie z natury, o ustalonej wartości i o kwocie podatku należnego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia zakończenia tego spisu. Przy czym, zgodnie z ust. 8 art. 14 VATU podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10, tj. według ceny nabycia towarów, a gdy cena nabycia nie istnieje, wg kosztu wytworzenia określonego w momencie dostawy tych towarów.

W świetle zatem ww. przepisów, należy stwierdzić, że w wyniku wniesienia w formie aportu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Annę B. do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przed datą likwidacji działalności gospodarczej remanent końcowy wyniesie „0”.

W związku z powyższym u podatniczki nie wystąpi obowiązek, o którym mowa w art. 14 ust. 1 VATU.

Jednocześnie należy stwierdzić, że w przypadku likwidacji firmy prowadzonej przez osobę fizyczną – zgodnie z art. 96 ust. 6 VATU alności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Dyrektor tut. Izby Skarbowej uznaje natomiast za prawidłowe stanowisko organu pierwszej instancji, że zbycie przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ KC w zw. z art. 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług), tj. jego sprzedaż lub wniesienie w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenie podatku naliczonego dokonane w trybie art. 86 VATU, w związku z zakupami dotyczącymi składników majątku trwałego, jak również obrotowego (towary handlowe), jeśli służyły prowadzonej działalności podlegającej opodatkowaniu w zbywanym przedsiębiorstwie.

Jeśli jednak podatnik w roku ubiegłym rozliczał podatek naliczony związany z zakupami, które w zbywanym przedsiębiorstwie posłużyły zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i czynnościom, od których odliczenie takie nie przysługuje, odliczając go zgodnie z proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2 11, dla zakończenia roku podatkowego (art. 91 ust. 9 VATU).

W przypadku środków trwałych o wartości początkowej powyżej 15 000 zł korekta dokonywana jest na zasadach określonych w przepisach art. 91 ust. 2

Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z 12.12.2007 r. (PP2/443-16/2007).